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DRS 18 - Deutscher Rechnungslegungs Standard Nr. 18
Latente Steuern

Vom 27. August 2010
(BAnz. Nr. 133a vom 03.09.2010; AT 21.06.2016 B1 ¹⁶; 04.12.2017 B1 ¹⁷)

Bekanntmachung des Deutschen Rechnungslegungs Standards Nr. 18 (DRS 18) - Latente Steuern - des Deutschen Rechnungslegungs Standards Committees e.V., Berlin, nach § 342 Absatz 2 des Handelsgesetzbuchs

Nachstehend macht das Bundesministerium der Justiz gemäß § 342 Absatz 2 des Handelsgesetzbuchs den vom Deutschen Standardisierungsrat (DSR) des Deutschen Rechnungslegungs Standards Committees e.V. - DRSC e.V., Zimmerstraße 30, 10969 Berlin (Telefon: 030/2064 12-0; Telefax: 030/2064 12-15), verabschiedeten Deutschen Rechnungslegungs Standard Nr. 18 Latente Steuern (DRS 18) bekannt. Das Bundesministerium der Justiz hat den DRSC e.V. mit Vertrag vom 3. September 1998 als privatrechtlich organisierte Einrichtung mit der Aufgabe anerkannt, Empfehlungen zur Anwendung der Grundsätze über die Konzernrechnungslegung zu entwickeln. Soweit die nachstehend bekannt gemachte Empfehlung bei der Aufstellung eines Konzernabschlusses beachtet worden ist, wird insoweit die Beachtung der die Konzernrechnungslegung betreffenden Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung vermutet.

Dieser Standard konkretisiert die Vorschriften der §§ 274, 306 und 314 Abs. 1 Nr. 21, 22 HGB zur Abgrenzung latenter Steuem. Er ist auf Abschlüsse anzuwenden, die nach Maßgabe der §§ 290 ff. HGB aufgestellt werden. Darüber hinaus fmdet er auch Anwendung auf die Konsolidierung von Gemeinschaftsunternehmen nach § 310 HGB und assoziierten Untemehmen nach § 312 HGB.

Die Grundkonzeption der Abgrenzung latenter Steuern folgt nach Änderung durch das BilMoG nunmehr auch nach deutschem Recht dem international gebräuchlichen bilanzorientierten Konzept.

Latente Steuern werden auf temporäre Differenzen abgegrenzt. Diese Differenzen werden aus dem Vergleich der Buchwerte der einzelnen Vermögensgegenstände, Schulden und Rechnungsabgrenzungsposten mit ihren für steuerliche Zwecke korrespondierenden Werten ermittelt. Bei der Ermittlung der temporären Differenzen sind sämtliche Steuervorschriften zu analysieren.

Bauen sich diese Differenzen im Zeitablauf voraussichtlich ab und wird daraus folgend eine künftige Steuerbe- oder -entlastung erwartet, sind unter Anwendung unternehmensindividueller Steuersätze auf diese Differenzen latente Steuern zu bilden. Es müssen gewichtigere Gründe dafür als dagegen sprechen, dass die künftige Steuerbe- oder -entlastung erwartet werden kann.

Aufgrund des bilanzorientierten Konzepts können auch Ansatzunterschiede zu temporären Differenzen führen.

Für temporäre Differenzen, die sich zwischen dem steuerlichen Wertansatz einer Beteiligung an einem Tochterunternehmen, assoziierten Unternehmen oder Gemeinschaftsunternehmen und dem handelsrechtlichen Wertansatz des im Konzemabschluss angesetzten Nettovermögens ergeben, besteht ein Ansatzverbot.

Die Ermittlung aktiver latenter Steuern hat unter besonderer Beachtung des Vorsichtsprinzips zu erfolgen, wobei eine Anwendung pauschalierter Risikoabschläge abgelehnt wird. Vielmehr ist eine aus der Unternehmensplanung abgeleitete und unter Einbezug beabsichtigter und realisierbarer Steuerstrategien nachvollziehbare steuerliche Planungsrechnung zu erstellen.

Bei der Ermittlung aktiver latenter Steuern sind Verlustvorträge zu berücksichtigen, auch wenn es sich hierbei nicht um temporäre Differenzen aus dem Vergleich der Buchwerte der einzelnen Vermögensgegenstände, Schulden und Rechnungsabgrenzungsposten mit ihren flir steuerliche Zwecke korrespondierenden Werten handelt. Die Erwartungen hinsichtlich des Realisationszeitpunlcts sind mit Wahrscheinlichkeitsüberlegungen zu hinterlegen, die in die vorhergehend beschriebene steuerliche Planungsrechnung einzubeziehen sind. Um die Nachvollziehbarkeit und Praktikabilität der anzustellenden Wahrscheinlichkeitsüberlegungen bei der Aktivierung von Verlustvorträgen zu gewährleisten, hat der Gesetzgeber als Regelfall nur Verlustvorträge in Höhe der innerhalb der nächsten fünf Jahre zu erwartenden Verlustverrechnung zur Ermittlung der aktiven latenten Steuern zugelassen. Demgegenüber sind bei einer sich zukünftig insgesamt ergebenden Steuerbelastung aus temporären Differenzen unbeschränkt vortragsfähige Verlustvorträge, welche darüber hinaus den steuerlichen Aufrechnungskriterien genügen, unabhängig von ihrem Realisationszeitpunkt bei der Ermittlung latenter Steuem zu berücksichtigen. Die Vorschriften sind analog auf Steuergutschriften und Zinsvorträge anzuwenden.

Für eine ertragsteuerliche Organschaft sieht der Standard grundsätzlich die Erfassung beim Organträger vor.

Bei der Bewertung ist der unternehmensindividuelle Steuersatz heranzuziehen, der zum Zeitpunkt des Abbaus der temporären Differenzen gilt. Eine Abzinsung latenter Steuern ist nicht zulässig.

Die Erfassung und Auflösung latenter Steuern erfolgt grundsätzlich ergebniswirksam. So sind auch im Rahmen der Entkonsolidierung ergebnisneutral gebildete latente Steuern aus der Erstkonsolidierung sowie im Rahmen der erstmaligen Anwendung der gesetzlichen Vorschriften ergebnisneutral gebildete latente Steuern ergebniswirksam auszubuchen.

Der Ausweis der sich insgesamt ergebenden aktiven oder passiven latenten Steuern hat gemäß dem Bilanzgliederungsschema des § 266 i. V. m. § 298 Abs. 1 HGB auf der Aktiv- sowie Passivseite jeweils nach den Rechnungsabgrenzungsposten zu erfolgen. Ein unverrechneter Ausweis aktiver und passiver latenter Steuern ist zulässig. Dabei ist eine Zusammenfassung von primären latenten Steuern gem. § 274 HGB mit sekundären latenten Steuern aus Konsolidierungsmaßnahmen gem. § 306 HGB zulässig.

Im Konzernanhang ist anzugeben, auf welchen temporären Differenzen und steuerlichen Verlustvorträgen die angesetzten latenten Steuern beruhen sowie die Steuersätze, die zur Bewertung der latenten Steuern herangezogen wurden. Die Angabe, auf welchen Differenzen oder steuerlichen Verlustvorträgen latente Steuern beruhen, hat auch für die latenten Steuern zu erfolgen, die im Falle der Nutzung von Wahlrechten nicht angesetzt oder mit zu versteuernden temporären Differenzen verrechnet wurden. Qualitative Angaben zur Art der bestehenden Differenzen oder steilerlichen Verlustvorträge sind regelmäßig ausreichend, um die Erläuterungspflicht zu erfüllen und das künftige Nutzenpotenzial aufzuzeigen. Dagegen ist es nicht erforderlich, temporäre Differenzen zu erläutern, die dem Ansatzverbot nach § 306 Satz 4 HGB unterliegen. Wenn latente Steuerschulden in der Konzernbilanz angesetzt werden, sind ferner die latenten Steuersalden am Ende des Geschäftsjahrs und die im Laufe des Geschäftsjahrs erfolgten Bewegungen dieser Salden anzugeben.

In einer Überleitungsrechnung ist im Konzernanhang der Zusammenhang zwischen dem unter Anwendung des in Deutschland geltenden Steuersatzes oder eines gewichteten Konzernsteuersatzes erwarteten Steueraufwand/-ertrag und dem ausgewiesenen Steueraufwand/-ertrag darzustellen.

Grundsätze sind fett gedruckt. Sie werden durch die nachfolgenden normal gedruckten Textstellen erläutert. Bei der Anwendung des Standards ist der Grundsatz der Wesentlichkeit zu beachten.

1. ¹⁶ Die Abgrenzung latenter Steuern nach deutschem Bilanzrecht ist in den §§ 274 und 306 HGB geregelt. Die Anhangangaben zu latenten Steuern sind in § 285 Nr. 29, 30 und § 314 Abs. 1 Nr. 21, 22 HGB kodifiziert. Diese gesetzlichen Normen bilden die Grundlage dieses Standards.

2. Dabei erfolgt die Steuerabgrenzung bilanzorientiert auf Unterschiedsbeträge zwischen dem Buchwert eines Vermögensgegenstands, einer Schuld oder eines Rechnungsabgrenzungspostens in der Bilanz und dem korrespondierenden steuerlichen Wertansatz, die sich in künftigen Geschäftsjahren voraussichtlich abbauen und dadurch zu ertragsteuerlichen Ent- oder Belastungen führen (sog. temporäre Differenzen). Unter die verfolgte Abgrenzungskonzeption fallen auch ergebnisneutral erfasste Differenzen.

3. ¹⁶ Dieser Standard konkretisiert die Anforderungen an die Abgrenzung latenter Steuern gemäß § 306 i.V.m. § 274 sowie die dazugehörigen Anhangangaben gemäß § 314 Abs. 1 Nr. 21 und 22 HGB.

4. ¹⁶ Dieser Standard gilt für alle Mutterunternehmen, die nach § 290 HGB, auch in Verbindung mit § 264a Absatz 1 HGB, einen Konzernabschluss aufstellen. Der Standard gilt auch für Mutterunternehmen, die nach § 11 PublG zur Konzernrechnungslegung verpflichtet sind

5. Dieser Standard ist entsprechend auf die Konzernzwischenberichterstattung im Sinne von DRS 16 anzuwenden.

6. ^{16 17} Der Standard gilt nicht für Mutterunternehmen, die nach § 315e HGB einen Konzernabschluss nach internationalen Rechnungslegungsstandards aufstellen.

7. Die entsprechende Anwendung dieses Standards für Jahresabschlüsse wird empfohlen.

8. Folgende Begriffe werden in diesem Standard mit der angegebenen Bedeutung verwendet:

Aktive latente Steuern: Voraussichtliche Ertragsteuerentlastungen in künftigen Geschäftsjahren, die sich aus abzugsfähigen temporären Differenzen, aus künftig nutzbaren steuerlichen Verlustvorträgen und Steuergutschriften sowie Zinsvorträgen ergeben.

Aufrechnung: Anspruch gegenüber demselben Steuerschuldner/-gläubiger zum vollständigen oder teilweisen Ausgleich der gegenseitigen Forderungen.

Ertragsteuern: Alle in- und ausländischen Steuern auf Grundlage des zu versteuernden Ergebnisses. Zu den Ertragsteuern gehören auch Quellensteuern, welche von einem Tochterunternehmen, einem assoziierten Unternehmen oder einem Gemeinschaftsunternehmen aufgrund von Ausschüttungen an das berichtende Unternehmen geschuldet werden.

Passive latente Steuern: Voraussichtliche Ertragsteuerbelastungen in künftigen Geschäftsjahren, die sich aus zu versteuernden temporären Differenzen ergeben.

Steueraufwand-/ertrag: Summe aus tatsächlichem und latentem Ertragsteueraufwand/-ertrag.

Steuersubjekt: Einzelne einzubeziehende Konzerneinheit, die einen Steuertatbestand verwirklicht und demnach die Steuer schuldet.

Steuerliche Wertansätze: Die mit den handelsrechtlichen Vermögensgegenständen, Schulden und Rechnungsabgrenzungsposten für steuerliche Zwecke korrespondierenden Werte sowie in der Steuerbilanz gebildete Sonderposten.

Temporäre Differenzen: Unterschiedsbeträge zwischen dem Buchwert eines Vermögensgegenstands, einer Schuld oder eines Rechnungsabgrenzungspostens in der Bilanz und dem entsprechenden steuerlichen Wertansatz, die sich in künftigen Geschäftsjahren voraussichtlich abbauen und dadurch zu einer Erhöhung oder Verminderung des zu versteuernden Einkommens führen. Zu unterscheiden sind:

9. Latente Steuern werden auf temporäre Differenzen gebildet, die sich voraussichtlich abbauen und daraus folgend eine Erhöhung oder Verminderung des künftig zu versteuernden Einkommens erwarten lassen; es müssen gewichtigere Gründe dafür als dagegen sprechen, dass die künftige Steuerbe- oder -entlastung erwartet werden kann.

10. Passive latente Steuern entstehen aufgrund zu versteuernder temporärer Differenzen. Sie sind anzusetzen.

11. Eine zu versteuernde temporäre Differenz liegt vor, wenn der Buchwert eines Vermögensgegenstands/ aktiven Rechnungsabgrenzungspostens höher oder der Buchwert einer Schuld/eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens niedriger ist als der korrespondierende steuerliche Wertansatz und die Angleichung der Buchwerte in kiinftigen Geschäftsjahren zu einer Erhöhung des zu versteuernden Einkommens fiihrt.

12. Aktive latente Steuern entstehen aufgrund abzugsfähiger temporärer Differenzen sowie aufgrund von Verlustvorträgen, Zinsvorträgen und Steuergutschriften. Sie können angesetzt werden für abzugsfähige temporäre Differenzen aus der Anpassung des Jahresabschlusses an konzerneinheitliche Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sowie für Verlustvorträge, Zinsvorträge und Steuergutschriften nach § 274 HGB, soweit sie in künftigen Geschäftsjahren zur Verminderung des zu versteuernden Einkommens führen.

13. Abzugsfähige temporäre Differenzen liegen vor, wenn der Buchwert eines Vermögensgegenstands/ aktiven Rechnungsabgrenzungspostens niedriger oder der Buchwert einer Schuld/eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens höher ist als der korrespondierende steuerliche Wertansatz und die Angleichung der handelsrechtlichen und steuerlichen Wertansätze in künftigen Geschäftsjahren zu einer Verminderung des zu versteuernden Einkommens fuhrt.

14. Eine Pflicht zum Ansatz aktiver latenter Steuern besteht bei abzugsfähigen temporären Differenzen, die auf Konsolidierungsmaßnahmen gemäß §§ 300 bis 305, 310 und 312 HGB beruhen. Dagegen besteht für aktive latente Steuern, die auf temporären Differenzen aus der Anpassung an konzerneinheitliche Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden beruhen, ein Ansatzwahlrecht nach § 274 HGB.

15. Gegenstand des Ansatzwahlrechts für aktive latente Steuern ist die sich voraussichtlich insgesamt ergebende Steuerentlastung. Die Aktivierung kann nicht auf aktive latente Steuern beschränkt werden, die sich aus ausgewählten Einzelsachverhalten ergeben. Ebenso wenig kommt die Aktivierung eines Teilbetrags der insgesamt erwarteten voraussichtlichen Steuerentlastung in Betracht.

16. Die Ausübung des Aktivierungswahlrechts unterliegt dem Stetigkeitsgebot des § 246 Abs. 3 HGB.

17. Der Ansatz aktiver latenter Steuern hat unter Berücksichtigung des Vorsichtsprinzips zu erfolgen und auf einer aus der Unternehmensplanung abgeleiteten und unter Einbezug beabsichtigter und realisierbarer Steuerstrategien nachvollziehbaren steuerlichen Planungsrechnung zu beruhen. Die Anwendung pauschalierter Abschläge ist nicht sachgerecht. Dabei ist auf das einzelne einzubeziehende Konzernunternehmen als Steuersubjekt abzustellen.

18. Steuerliche Verlustvorträge sind bei der Berechnung aktiver latenter Steuern grundsätzlich nur zu berücksichtigen, soweit die Realisierung der Steuerentlastung aus dem Verlustvortrag innerhalb der nächsten fünf Jahre erwartet werden kann.

19. Erstreckt sich die Unternehmensplanung und die darauf aufbauende steuerliche Planungsrechnung nur über einen kürzeren Zeitraum als fünfJahre, so ist bei der Ermittlung der ansatzfähigen aktiven latenten Steuern auf Verlustvorträge trotzdem der gesamte Fünf-Jahres-Zeitraum zu berücksichtigen. Gegebenenfalls ist für Jahre ohne Detailplanung eine sachgerechte und plausible Schätzung (z.B. durch Extrapolation) vorzunehmen.

20. Für den Ansatz latenter Steuern auf Steuergutschriften und Zinsvorträge sind die für steuerliche Verlustvorträge geltenden Regelungen entsprechend anzuwenden.

21. Ergibt sich insgesamt ein Überhang an zu versteuernden temporären Differenzen und liegen aufrechnungsfähige und unbeschränkt vortragsfähige Verlustvorträge vor, so sind diese unabhängig von ihrem Realisationszeitpunkt bei der Ermittlung aktiver latenter Steuern zu berücksichtigen.

22. Sofern bei Vorliegen eines solchen Überhangs an zu versteuernden temporären Differenzen aufrechnungsfähige, aber nur beschränkt vortragsfähige Verlustvorträge über fiinf Jahre hinaus berücksichtigt werden, ist eine zeitliche Zuordnung der temporären Differenzen bis zum Zeitpunkt der Beschränkung erforderlich. Für den Fall, dass die aufrechnungsfähigen aber beschränkt vortragsfähigen Verlustvorträge nur für den gesetzlich vorgeschriebenen Betrachtungszeitraum berücksichtigt werden, ist deren Ansatz im Rahmen der steuerlichen Planungsrechnung zu beurteilen.

23. Eine voraussichtliche Realisierung aktiver latenter Steuern ist dann gegeben, wenn in den Geschäftsjahren des voraussichtlichen Abbaus der abzugsfähigen temporären Differenzen bzw. steuerlichen Verlustvorträge zumindest eine der nachfolgenden Voraussetzungen erfüllt ist:

24. Die erwartete Realisierung der temporären Differenzen ist aufgrund objektiver, am Bilanzstichtag vorliegender und spätestens bei Aufstellung der Bilanz zu treffender Einschätzungen unter Berücksichtigung des Vorsichtsprinzips zu beurteilen.

25. Für auf Konsolidierungsmaßnahmen beruhende aktive latente Steuern besteht eine Ansatzpflicht. Latente Steuern auf Buchwertdifferenzen beim Geschäfts- oder Firmenwert dürfen nur angesetzt werden, soweit sie auf temporären Differenzen beruhen, die auf einen steuerlich abzugsfähigen Geschäfts- oder Firmenwert bzw. einen steuerlich zu berücksichtigenden passivischen Unterschiedsbetrag zurückzuführen sind.

26. ¹⁶ Dieser Standard ist auf die Konsolidierung von Gemeinschaftsunternehmen nach § 310 HGB und von assoziierten Unternehmen nach § 312 HGB (vgl. DRS 8.32a) anzuwenden.

27. Dementsprechend sind auf temporäre Differenzen, die im Rahmen der Ermittlung des Wertansatzes nach § 312 HGB (at Equity-Wertansatz) der Beteiligung entstehen, latente Steuern zu bilden. Sie stellen Teil des at Equity-Wertansatzes dar.

28. Temporäre Differenzen, die sich zwischen dem steuerlichen Wertansatz einer Beteiligung an einem Tochterunternehmen, assoziierten Unternehmen oder Gemeinschaftsunternehmen und dem handelsrechtlichen Wertansatz des im Konzernabschluss angesetzten Nettovermögens ergeben, sind bei der Ermittlung latenter Steuern nicht zu berücksichtigen.

29. Im Fall der Bilanzierung einer Beteiligung an einem assoziierten Unternehmen gilt der nach § 312 HGB ermittelte Wertansatz der Beteiligung als das im Konzernabschluss angesetzte Nettovermögen im Sinne der Tz. 28. Somit sind temporäre Differenzen zwischen dem at Equity-Wertansatz und dem steuerlichen Wertansatz der Beteiligung bei der Ermittlung latenter Steuern nicht zu berücksichtigen.

30. Abweichungen des im Konzernabschluss angesetzten Nettovermögens gegenüber dem steuerlichen Wertansatz entstehen vor allem im Rahmen der Folgekonsolidierung, z.B. durch die Thesaurierung von Gewinnen. Sie können auch aus der Umrechnung von auf fremde Währung lautenden Abschlüssen zum Zwecke der Einbeziehung in den Konzernabschluss entstehen.

31. Bei noch nicht erfolgtem Gewinnverwendungsbeschluss, aber handelsrechtlich zulässiger phasengleicher Übernahme von Ergebnissen aus Beteiligungen entstehen aufgrund des steuerlichen Ansatzverbotes temporäre Differenzen, die ebenfalls dem Ansatzverbot für temporäre Differenzen, die sich zwischen dem steuerlichen Wertansatz einer Beteiligung an einem Tochterunternehmen, assoziierten Unternehmen oder Gemeinschaftsunternehmen und dem handelsrechtlichen Wertansatz des im Konzernabschluss angesetzten Nettovermögens ergeben, unterliegen.

32. Eine ertragsteuerliche Organschaft liegt vor, wenn sich eine Organgesellschaft i.S.d. § 14 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 17 Abs. 1 Satz 1 KStG durch einen Gewinnabführungsvertrag i. S. d. § 291 Abs. 1 AktG verpflichtet, ihren ganzen Gewinn an ein einziges anderes gewerbliches Unternehmen abzuführen. In der Folge ist das Einkommen der Organgesellschaft dem Träger des Unternehmens (Organträger) zuzurechnen. In diesem Falle sind künftige Steuerbe- oder -entlastungen aus temporären Differenzen zwischen den handelsrechtlichen Buchwerten von Vermögensgegenständen, Schulden oder Rechnungsabgrenzungsposten der Organgesellschaft und den korrespondierenden steuerlichen Wertansätzen im Jahresabschluss des Organträgers als Steuersubjekt zu berücksichtigen. Ein Ansatz latenter Steuern in den Jahresabschlüssen der Organgesellschaften ist insoweit nicht zulässig.

33. Bei körperschaftsteuerlicher und gewerbesteuerlicher Organschaft ist das Einkommen bzw. der Gewerbeertrag der Organgesellschaft dem Organträger zuzurechnen; bei der gewerbesteuerlichen Organschaft gilt die Organgesellschaft für Zwecke der Besteuerung als Betriebsstätte des Organträgers (§ 14 Abs. 1 Satz 1, §§ 17, 18 KStG, § 2 Abs. 2 Satz 2 GewStG).

34. Der Ansatz latenter Steuern im Jahresabschluss des Organträgers für temporäre Differenzen bei Organgesellschaften darf nur für die erwartete Laufzeit der Organschaft erfolgen. Latente Steuern für künftige Steuerbe- oder -entlastungen in Perioden nach Beendigung der Organschaft sind dagegen bei den jeweiligen Organgesellschaften anzusetzen.

35. Soweit die steuerliche Be- oder Entlastung durch bestehende Steuerumlageverträge in voller Höhe auf die Organgesellschaft umgelegt wird, können die diesbezüglichen latenten Steuern auf temporäre Differenzen bei Organgesellschaften auch bei der Organgesellschaft bilanziert werden.

36. Bei der Ermittlung latenter Steuern ist eine Betrachtung der einzelnen Vermögensgegenstände, Schulden sowie Rechnungsabgrenzungsposten und ihrer steuerlichen Wertansätze notwendig.

37. Für Zwecke der Besteuerung vorgenommene außerbilanzielle Hinzurechnungen oder Abzüge sind bei der Ermittlung der den handelsrechtlichen Buchwerten gegenüberzustellenden steuerlichen Wertansätze zu berücksichtigen.

38. Soweit der Bilanzierende sich zur Ermittlung einer sich insgesamt künftig ergebenden Steuerbe- oder -entlastung entschließt, sind die getrennt zu ermittelnden aktiven bzw. passiven latenten Steuern aus temporären Differenzen miteinander zu verrechnen. Bei einem verbleibenden Passivüberhang an latenten Steuern sind unter Beachtung der bestehenden Ansatzbeschränkungen ermittelte aktive latente Steuern aus steuerlichen Verlustvorträgen mit diesem zu verrechnen.

39. Bei Personengesellschaften sind die steuerlichen Ergänzumgsbilanzen bei der Ermittlung einer sich künftig ergebenden Steuerbe- oder -entlastung zu berücksichtigen. Posten in steuerlichen Sonderbilanzen einzelner Gesellschafter gehören grundsätzlich nicht zu den handelsrechtlich der jeweiligen Personengesellschaft zuzurechnenden Vermögensgegenständen und Schulden. Im Konzernabschluss sind Sonderbilanzen jedoch dann zu berücksichtigen, wenn Gesellschafter und Personengesellschaft Teil des Konsolidierungskreises sind.

40. Ein Unternehmen kann aktive und passive latente Steuern, die dem Konzept entsprechend latente Steueransprüche und latente Steuerschulden darstellen, dann aufrechnen, wenn

41. Für die Bewertung latenter Steuern ist der zum Zeitpunkt des Abbaus der Differenzen voraussichtlich geltende individuelle Steuersatz des Konzernunternehmens zugrunde zu legen, bei dem sich die Differenzen voraussichtlich abbauen.

42. Die Bewertung mit vereinheitlichten Steuersätzen kann nur als zulässig angesehen werden, wenn die daraus resultierenden Abweichungen im Vergleich zur Verwendung der Steuersätze nach Tz. 41 unwesentlich sind.

43. ¹⁶ Bei der Aufstellung eines Zwischenberichts ist die Ermittlung des anzuwendenden Steuersatzes mittels der besten Schätzung des gewichteten durchschnittlichen jährlichen Ertragsteuersatzes unter Beachtung von DRS 16 (2012).24 durchzuführen.

44. Sind unterschiedliche Steuersätze auf unterschiedliche Höhen des zu versteuernden Ergebnisses anzuwenden, sind latente Steueransprüche und latente Steuerschulden mit den Durchschnittssätzen zu bewerten, deren Anwendung in den Perioden ervvartet wird, in denen sich die temporären Unterschiede voraussichtlich abbauen werden.

45. Bei konzerninternen Lieferungen oder Leistungen (Zwischenergebniseliminierung) ist der Steuersatz desjenigen Unternehmens maßgeblich, das die Lieferung oder Leistung empfangen hat.

46. Bei der Bewertung latenter Steuern sind Gesetzesänderungen zu berücksichtigen, sobald die maßgebliche gesetzgebende Körperschaft die Änderung verabschiedet hat; in vergangenen Geschäftsjahren gebildete latente Steuern sind entsprechend anzupassen.

47. Zu den Gesetzesänderungen zählen beispielsweise Änderungen von Steuersätzen oder die Einfiihrung bzw. Abschaffung einer Steuerart.

48. In Deutschland sind beispielsweise Änderungen der Steuergesetze zu beriicksichtigen, wenn der Bundesrat dieser Gesetzesänderung vor oder am Bilanzstichtag zugestimmt hat.

50. Der Ansatz oder die Auflösung latenter Steuern sind grundsätzlich ergebniswirksam zu erfassen.

51. Bei aufgrund der ergebnisneutralen Erfassung von z.B. Sacheinlagen, Verschmelzungen oder Unternehmenserwerben entstandenen temporären Differenzen ist es sachgerecht, auch latente Steuern ergebnisneutral gegen das Eigenkapital bzw. den Geschäfts- oder Firmenwert zu erfassen.

52. Werden beispielsweise im Rahmen der (ergebnisneutralen) Erstkonsolidierung stille Reserven des erworbenen abnutzbaren Anlagevermögens aufgedeckt, so sind auf die entstehenden temporären Differenzen latente Steuern zu passivieren und ergebnisneutral zu erfassen. Bauen sich im Rahmen der (ergebnisvvirksamen) Folgekonsolidierung die zugrunde liegenden temporären Differenzen aufgrund der Abschreibung der stillen Reserven ergebniswirksam ab, so sind die passiven latenten Steuern ebenfalls ergebniswirksam aufzulösen. Bei Entkonsolidierung sind noch verbliebene Steuerabgrenzungen aus der Erstkonsolidierung bei der Ermittlung des Abgangsergebnisses zu berücksichtigen und damit ebenfalls ergebniswirksam auszubuchen.

53. Sofern infolge der Schuldenkonsolidierung, der Zwischenergebniseliminierung oder sonstiger ergebniswirksamer Konsolidierungsmaßnahmen temporäre Differenzen entstehen, sind latente Steuern ergebniswirksam zu erfassen.

54. Ändert sich der Buchwert latenter Steuern aufgrund von Gesetzesänderungen, so sind die Anpassungen ergebniswirksam zu erfassen.

Rückwirkende Berichtigung des Buchwerts latenter Steuern aufgrund von Erwartungsänderungen im Zusammenhang mit Unternehmenserwerben

55. Waren bei einem Unternehmenserwerb zum Erwerbszeitpunkt latente Steuern des erworbenen Unternehmens in der Konzernbilanz nicht anzusetzen, werden jedoch aufgrund geänderter Erwartungen innerhalb der darauf folgenden zwölf Monate latente Steuern angesetzt, so sind diese ergebnisneutral gegen den Geschäfts- oder Firmenwert zu erfassen. Analog gilt dies für den umgekehrten Sachverhalt. Bei späteren Anpassungen hat die Erfassung latenter Steuern ergebniswirksam zu erfolgen.

56. Latente Steuern können in der Bilanz verrechnet oder unverrechnet ausgewiesen werden.

57. Die Entscheidung für den Ausweis latenter Steuern unterliegt dem Gebot der Stetigkeit.

58. Der Ausweis anzusetzender passiver latenter Steuern erfolgt gemäß § 266 Abs. 3 E. i.V.m. § 298 Abs. 1 HGB gesondert in der Konzernbilanz; ebenso werden angesetzte aktive latente Steuern gemäß § 266 Abs. 2 D. i.V. m. § 298 Abs. 1 HGB gesondert ausgewiesen.

59. ¹⁶ Der Aufwand oder Ertrag aus der Bilanzierung latenter Steuern ist in der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung gesondert in dem Posten Steuern vom Einkommen und vom Ertrag auszuweisen.

60. Der gesonderte Ausweis kann entweder durch einen Unterposten, eine Vorspalte oder durch einen Davon-Vermerk erfolgen.

61. Führen im Rahmen einer ertragsteuerlichen Organschaft bestehende Umlageverträge zum Ausweis der latenten Steuern in der Bilanz der Organgesellschaft, so hat dieser Ausweis unter gesonderter Bezeichnung bei den in Tz. 58 genannten Posten zu erfolgen. Dementsprechend ist auch hinsichtlich der Aufwendungen und Erträge für diesen Fall zu verfahren.

62. Eine Verrechnung aktiver und passiver latenter Steuern in der Bilanz kann für latente Steuern aus Konsolidierungsmaßnahmen sowie im Rahmen der Vereinheitlichung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden der in den Konzernabschluss einzubeziehenden Jahresabschlüsse erfolgen. Darüber hinaus können sie mit dem Posten gemäß § 274 HGB zusammengefasst werden.

64. Die Angabe, auf welchen Differenzen oder steuerlichen Verlustvorträgen latente Steuern beruhen, hat auch für die latenten Steuern zu erfolgen, die aufgrund der Nutzung von Wahlrechten nicht angesetzt oder mit zu versteuernden temporären Differenzen verrechnet wurden. Dagegen ist es nicht erforderlich Differenzen zu erläutern, die dem Ansatzverbot nach § 306 Satz 4 HGB unterliegen.

65. Qualitative Angaben zur Art der bestehenden Differenzen oder steuerlichen Verlustvorträgen sind regelmäßig ausreichend, um die Erläuterungspflicht zu erfüllen und künftiges Nutzenpotenzial aufzuzeigen.

66. Sofern diese Angabe dem Interesse einer besseren Information des Abschlussadressaten dient, ist im Konzernanhang der Betrag und ggf. der Zeitpunkt des Verfalls von abzugsfähigen temporären Differenzen, für die kein latenter Steueranspruch in der Bilanz angesetzt ist, von bislang ungenutzten steuerlichen Verlustvorträgen und bislang ungenutzten Steuergutschriften anzugeben.

67. In einer Überleitungsrechnung ist der Zusammenhang zwischen dem unter Anwendung des in Deutschland geltenden Steuersatzes oder eines gewichteten Konzernsteuersatzes erwarteten Steueraufwand/-ertrag und dem ausgewiesenen Steueraufwand/-ertrag darzustellen. Eine Aufgliederung unter Beachtung der Wesentlichkeit ist sachgerecht.

68. ¹⁶ Die Vorschriften dieses Standards in der Fassung vom 21. April 2016 sind erstmals zu beachten für das nach dem 31. Dezember 2015 beginnende Geschäftsjahr. Die Vorschriften dieses Standards in der Fassung vom 8. Juni 2010 sind letztmals zu beachten für das vor dem 1. Januar 2016 beginnende Geschäftsjahr.